Существует ли у организации ответственность за не создание обособленных подразделений, в случае ведения бизнеса вне местонахождения организации?

Ст. 11 Налогового кодекса РФ дает определение обособленного подразделения организации (далее - ОП) - любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.

В решениях арбитражных судов (в частности, в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 30.07.2004 N КА-А41/6389-04, в постановлениях Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21.09.2006 N Ф08-4234/2006-1814А, от 29.11.2006 N Ф08-6161/2006-2552А) отмечается, что под оборудованностью стационарного рабочего места подразумевается создание всех необходимых для исполнения трудовых обязанностей условий, а также само исполнение таких обязанностей. Форма организации работ (вахтовый метод или командировка), срок нахождения конкретного работника на созданном организацией стационарном рабочем месте не имеют правового значения для постановки на учет юридического лица по месту нахождения его обособленного подразделения (Письмо Минфина России от 13.11.2015 N 03-02-07/1/65879). 

То есть, ОП будет считаться открытым со дня оборудования рабочих мест по адресу, отличному от адреса места нахождения организации. Как только ОП начинает осуществлять деятельность предприятие должно:

  1.  Встать на налоговый учет по месту нахождения ОП (п. 1 ст. 83 НК РФ) в течение 1 месяца с момента создания обособленного подразделения (п. 4 ст. 83 НК РФ, п. 2 ст. 23 НК РФ).
  2. Известить налоговый орган по месту нахождения организации о создании ОП в течение 1 месяца с момента создания обособленного подразделения (пп. 3 п. 2 ст. 23 НК РФ).

Приведем примеры ситуаций, в которых, по мнению арбитров, не возникает стационарных рабочих мест, контролируемых работодателем, и, соответственно, обособленных подразделений:

- при работе в полевых условиях в силу разъездного характера работ установить относимость работника к тому или иному месту проведения работ как стационарному рабочему месту не представляется возможным (см. Постановление АС СЗО от 02.03.2016 N Ф07-2270/2016 по делу N А42-8726/2014, разъяснения Минфина, приведенные в Письмах от 03.11.2009 N 03-02-07/1-493, от 01.03.2012 N 03-02-07/1-50);

- в месте, куда сотрудник направлен в командировку - направление сотрудника в командировку для выполнения работ не является созданием в месте командировки обособленного структурного подразделения (см. Постановление АС УО от 16.06.2015 N Ф09-3302/15 по делу N А60-35435/2014, Письмо Минфина России от 25.12.2009 N 03-02-07/1-572). 

Ответственность за нарушения при постановке на учет в налоговых органах:

  • штраф в размере 10 тысяч рублей за нарушение налогоплательщиком установленного НК РФ срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе (п. 1 ст. 116 НК РФ). Должностных лиц организации в этом случае оштрафуют на сумму от 500 до 1 000 руб. или вынесут им предупреждение (ч. 1 ст. 15.3 КоАП РФ).
  • штраф в размере 10 процентов от доходов, полученных в течение указанного времени в результате такой деятельности, но не менее 40 тысяч рублей, за ведение деятельности организацией или индивидуальным предпринимателем без постановки на учет в налоговом органе (п. 2 ст. 116 НК РФ). Должностных лиц оштрафуют на сумму от 2 000 руб. до 3 000 руб. (ч. 2 ст. 15.3 КоАП РФ).
  • штраф в размере 200 рублей за несвоевременную постановку на учет (регистрацию) обособленного подразделения (п. 1 ст. 126 НК РФ, п. 13 Приложения к Письму ФНС России от 29.06.2017 N СА-4-7/12540@, Определение Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 26.06.2017 N 303-КГ17-2377).

Также не исключено наложение штрафа в размере 5 000 рублей за неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с НК РФ это лицо должно сообщить налоговому органу, в том числе непредставление (несвоевременное представление) лицом в налоговый орган предусмотренных пунктом 3 статьи 88 НК РФ пояснений в случае непредставления в установленный срок уточненной налоговой декларации, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного статьей 126 настоящего Кодекса (п. 1 ст. 129.1 НК РФ) и привлечение к ответственности по ст. 15.6 КоАП РФ за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы, таможенные органы оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде.

Обращаем внимание на следующее.

По вопросу о возможности применения положений п. 2 ст. 116 НК РФ к случаям неуведомления об открытии обособленного подразделения существует противоречивая практика (см., например, информацию ФНС по ссылке: https://www.nalog.gov.ru/rn12/news/activities_fts/8886186/).

В Письме ФНС от 27.02.2014 N СА-4-14/3404 было указано, что за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов и (или) иных сведений, предусмотренных в данном случае пп. 3 п. 2 ст. 23 НК РФ, организация подлежит привлечению к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ. Налоговым органом было отмечено следующее:

- «НК РФ не предусмотрено освобождение российской организации от исполнения обязанности, установленной пп. 3 п. 2 ст. 23 НК РФ, в случае, если обособленное подразделение организации расположено на территории, подведомственной налоговому органу, в котором указанная организация состоит на учете по месту своего нахождения»;

- «…налогоплательщик подлежит привлечению к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 116 НК РФ, если ведет свою деятельность без постановки на учет в налоговом органе самого налогоплательщика. Такая же позиция была отражена в Постановлении Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 5), утратившем силу в связи с принятием Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении Арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 57). Однако отмена Постановления N 5 не была обусловлена неправильностью толкования норм НК РФ либо изменением позиции ВАС РФ, в том числе в части привлечения организаций к налоговой ответственности по п. 2 ст. 116 НК РФ. Принятие Постановления N 57, в котором не содержится разъяснений норм НК РФ в части применения ст. 116 НК РФ, было обусловлено отсутствием противоречий в судебной практике по указанному вопросу».

В Письме Минфина России от 17.04.2013 N 03-02-07/1/12946 было отражено следующее: «Кодексом не предусмотрено освобождение российской организации от исполнения обязанности, установленной пп. 3 п. 2 ст. 23 Кодекса, в случае, если обособленное подразделение организации расположено на территории, подведомственной налоговому органу, в котором указанная организация состоит на учете по месту своего нахождения. Согласно п. 1 ст. 126 Кодекса непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы сведений, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. ст. 119 и 129.4 Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ».

А в Письме Минфина России от 03.09.2012 N 03-02-07/1-211 указано следующее: «…полагаем, что деятельность организации в срок более одного месяца по месту нахождения арендованного ею помещения, территориально обособленного от места нахождения организации и в котором оборудовано стационарное рабочее место, приводит к созданию обособленного подразделения организации вне зависимости от фактического времени нахождения конкретного работника на рабочем месте в этом арендованном помещении.

В случае возникновения у налогоплательщиков затруднений с определением места постановки на учет решение на основе представленных ими данных принимается налоговым органом (п. 9 ст. 83 Кодекса). Для решения вопроса о наличии либо об отсутствии признаков обособленного подразделения организации налоговыми органами учитываются существенные условия договоров, заключенных между организацией и ее работниками, и другие фактические обстоятельства осуществления организацией деятельности вне места своего нахождения, включая урегулированность условий труда должностных лиц, ответственных за получение, хранение и отпуск с соответствующих складов материальных ценностей.

За невыполнение или ненадлежащее выполнение возложенных на налогоплательщика обязанностей налогоплательщик несет ответственность в соответствии с Кодексом. Ведение деятельности организацией без постановки на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным Кодексом, влечет взыскание штрафа, предусмотренного п. 2 ст. 116 Кодекса». (В вопросе рассматривалась ситуация о постановке на налоговый учет подразделения, уже осуществляющего производственную деятельность).

Правоприменительной практике известны судебные акты, в которых было признано правомерным применение санкции, установленной п. 2 ст. 116 НК РФ, при обнаружении факта ведения деятельности в обособленном подразделении.

К примеру, АС УО в Постановлении от 01.06.2015 N Ф09-2846/15 по делу N А60-45857/2014 пришел к выводу о том, что ведение деятельности через незарегистрированное обособленное подразделение образует состав правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п. 2 ст. 116 НК РФ.

В Постановлении ФАС ЗСО от 26.12.2013 по делу N А81-5088/2012, ФАС МО от 25.07.2012 N А40-123199/11-20-500 сделан вывод об обоснованном применении вышеуказанной санкции в ситуации, когда организация осуществляла деятельность через обособленное подразделение, расположенное на подведомственной другому налоговому органу территории, и не подала сообщение о его создании.

Однако также следует обратить внимание на Постановление АС УО от 28.12.2015 N Ф09-10484/15 по делу N А60-4800/2015. Так, основанием для привлечения организации к налоговой ответственности по п. 2 ст. 116 НК РФ послужили выводы материалов проверки об установлении факта ведения деятельности обособленным подразделением юридического лица без постановки на учет в налоговом органе по основаниям, предусмотренным п. 2 ст. 23 НК РФ. Суды трех инстанций пришли к выводу о том, что отсутствие сообщения о создании обособленного подразделения диспозицией ст. 116 НК РФ не охватывается. Указанное нарушение образует событие налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ. Судами отмечено, что ответственность за ведение деятельности организацией без постановки на учет в налоговом органе в виде взыскания штрафа в размере 10% от доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет, предусмотрена п. 2 ст. 116 НК РФ. При этом объектом налогового правонарушения являются отношения, складывающиеся в процессе налогового контроля, а именно возникающие по поводу соблюдения налогоплательщиками требований о порядке постановки на налоговый учет. Соответственно, объективную сторону данного правонарушения образует ведение деятельности организацией без постановки на учет в налоговом органе, когда обязанность по совершению таких действий возложена Налоговым кодексом на налогоплательщика.

В 2017 году спор о том, какой штраф грозит организации в рассматриваемой ситуации, рассмотрел Верховный суд (Определение ВС РФ от 26.06.2017 N 303-КГ17-2377). Суд указал, что в указанном случае нельзя применять п. 2 ст. 116 НК РФ независимо от срока опоздания с уведомлением. Организация обязана просто проинформировать налоговый орган о создании подразделения - поэтому штрафовать нужно как за несообщение об открытии ОП по п. 1 ст. 126 НК РФ.

Иными словами, ВС РФ был сделан вывод о том, что в п. 2 ст. 116 НК РФ установлена ответственность за ведение деятельности без постановки на учет самой организации, а не ее подразделений.

В п. 13 Письма ФНС России от 29.06.2017 N СА-4-7/12540@ определено, что неисполнение обязанности по сообщению налоговому органу сведений о созданных на территории Российской Федерации обособленных подразделениях, является основанием для привлечения организации к ответственности по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации, без привлечения к ответственности по пункту 2 статьи 116 Налогового кодекса Российской Федерации.

Из этого следует, что если налоговая инспекция обнаружит, что вы не сообщили о создании обособленного подразделения, вас должны привлечь к такой же ответственности, что и при несвоевременной регистрации обособленного подразделения (то есть по п. 1 ст. 126 НК РФ), и применить ответственность по п. 2 ст. 116 НК РФ в данном случае налоговый орган не может (п. 13 Письма ФНС России от 29.06.2017 N СА-4-7/12540@, Определение ВС РФ от 26.06.2017 N 303-КГ17-2377). 

Исходя из вышесказанного, если организация осуществляет деятельность и имеет оборудованные рабочие места по адресу, отличному от основного места нахождения организации, она обязана создать ОП, известив об этом налоговый орган. В противном случае налоговым органом к организации могут применяться меры, установленные ст. 116 и ст. 126 Налогового кодекса РФ.

За данное нарушение также предусмотрена административная ответственность по ст. 15.3 КоАП РФ.

Дополнительно отметим, что некоторые эксперты отмечают о возможности применения к рассматриваемому нарушению нормы ст. 129.1 НК РФ и ст. 15.6 КоАП РФ.